№ 3-1939 от 01.07.2010 г. - ОТНОСНО: Данъчно третиране на доставките на стоки втора употреба - превозни средства, различни от „нови превозни средства”

РЕПУБЛИКА БЪЛГАРИЯ
НАЦИОНАЛНА АГЕНЦИЯ ЗА ПРИХОДИТЕ

ОТНОСНО: Данъчно третиране на доставките на стоки втора употреба - превозни средства, различни от „нови превозни средства”

В запитването се поставят следните въпроси:

1. Кога едно дружество с предмет на дейност продажби на МПС втора употреба следва да се регистрира по чл. 96, ал. 1 от ЗДДС – при достигане на облагаем оборот над 50 000 лв., отчетен чрез касов апарат, или при реализиран облагаем оборот от продажбите - 50 000 лв., по чл. 149 от ЗДДС?

2. Как следва да се процедира с извършените ВОП до достигане на прага за регистрация по чл. 99, ал. 3 от ЗДДС - следва ли да се самоначислява и внася ДДС?

3. Когато дружеството е регистрирано по ЗДДС и извършва продажби (стоките са доставени от други дилъри или физически лица от ЕС) на физически лица, нерегистрирани по ДДС, от други страни - членки на ЕС, то тогава следва ли да се начислява ДДС в продажбите? А ако се продават на дружества в други страни от ЕС - съответно регистрирани и нерегистрирани по ДДС? Това тристранна операция ли е?

При така изложената фактическа обстановка с оглед разпоредбите на ЗДДС (обн., ДВ, бр. 63 от 4 август 2006 г., последно изм., ДВ, бр. 95 от 1 декември 2009 г.) и Правилник за прилагане на Закона за данък върху добавената стойност (ППЗДДС, обн., ДВ, бр. 76 от 15 септември 2006 г., посл. изм., ДВ, бр. 6 от 22 януари 2010 г.) изразяваме следното становище:

По първия поставен въпрос:

Редът и условията за регистрация по ЗДДС са уредени в глава девета на закона и регистрацията бива задължителна и по избор. На регистрация по същия закон подлежи всяко данъчно задължено лице, което е установено на територията на страната и извършва облагаеми доставки на стоки или услуги по чл. 12 съгласно чл. 95, ал. 1 от ЗДДС.

Всяко данъчно задължено лице с облагаем оборот 50 000 лв. или повече за период не по-дълъг от последните дванадесет последователни месеца преди текущия месец, е длъжно в 14-дневен срок от изтичането на данъчния период, през който е достигнало този оборот, да подаде заявление за регистрация по материалния закон. За облагаем оборот се считат сумите от данъчните основи на извършените от лицето:

- облагаеми доставки, включително облагаемите с нулева ставка;

- доставките на финансови услуги по чл. 46 от закона;

- доставките на застрахователни услуги по смисъла на чл. 47 от същия.

Задължението за регистрация възниква независимо от периода, за който е достигнат облагаемият оборот, но не и за период по-дълъг от предходните дванадесет месеца преди текущия, като при определяне на облагаемия оборот се взема предвид данъчният режим на доставките към датата на възникване на данъчното събитие или към датата на плащането, преди да е възникнало данъчното събитие по доставката.

Също така на регистрация по ЗДДС подлежи всяко данъчно задължено лице и всяко данъчно незадължено юридическо лице, което не е регистрирано на някое от основанията по чл. чл. 96, 97, 98, 100, ал. 1 и 3 и чл. 102 и което извършва вътреобщностно придобиване на стоки. Прагът за регистрация на основание чл. 99, ал. 1 от ЗДДС е в размер на 20 хиляди лева. В този случай за лицата, извършващи вътреобщностното придобиване, възниква задължение за подаване на заявление за регистрация по закона не по-късно от 7 дни преди датата на възникване на данъчното събитие за придобиването, с което общата стойност на облагаемите вътреобщностни придобивания надвиши прага от 20 хиляди лева, като вътреобщностното придобиване, с което се надхвърли посоченият праг, подлежи на облагане с данък върху добавената стойност.

Според изложеното в запитването предметът на дейност на дружеството е извършването на продажби на автомобили втора употреба. За да възникне задължение за регистрация по ЗДДС, следва формираният от дружеството облагаем оборот по смисъла на чл. 96, ал. 2 от закона да бъде 50 хил. лв. или повече за период не по-дълъг от последните дванадесет месеца преди текущия.

Обръщаме внимание, че облагаемите доставки по смисъла на чл. 12, ал. 1 от ЗДДС са доставките на стоки или услуги по смисъла на чл. 6 и чл. 9, когато същите са извършени от данъчно задължени лица по същия закон и са с място на изпълнение на територията на страната, както и доставката, облагаема с нулева ставка, извършена от данъчно задължено лице, освен в случаите, когато материалният закон предвижда друго.

Единствено в случаите на доставки, извършени от дилър на стоки втора употреба по смисъла на § 1, т. 23 от допълнителните разпоредби на ЗДДС, е приложима разпоредбата на чл. 149 от същия закон, която казва, че облагаемият оборот на дилъра от доставки на стоки по специалния ред на облагане на маржа е сборът от маржовете. Специалният ред на облагане на маржа на цената се прилагат за доставка, извършена от дилър, на стоки втора употреба, произведения на изкуството, предмети за колекции, антикварни предмети, доставени му на територията на страната или от територията на друга държава членка от:

1. данъчно незадължено лице;

2. друго данъчно задължено лице, регистрирано по този закон, когато предмет на доставката е стока, освободена по чл. 50, или от регистрирани за целите на ДДС лица в друга държава членка, освободени от данък съгласно законодателството на съответната държава на аналогични основания;

3. друго данъчно задължено лице, което не е регистрирано по този закон, или от данъчно задължено лице от държава членка, което не е регистрирано за целите на ДДС, когато предмет на доставката са стоки, които са дълготрайни активи по смисъла на съответното счетоводно законодателство;

4. друг дилър, прилагащ специалния ред на облагане на маржа на цената.

Следователно в случаите на доставки, извършени от съответното данъчно задължено лице, за които същото е приложило специалния ред на облагане на маржа на цената по реда на глава седемнадесета от ЗДДС, облагаемият оборот ще се формира като сума от маржовете на същите тези доставки.

По втория поставен въпрос:

В чл. 13, ал. 1 - 3 от ЗДДС изчерпателно са посочени отделните хипотези, при които е налице вътреобщностно придобиване (ВОП).

Придобиващ по ВОП може да бъде данъчно задължено лице или данъчно незадължено юридическо лице по аргумент от чл. 99, ал. 1 от ЗДДС.

Осъществяването на облагаеми вътреобщностни придобивания може да има различни последици, в зависимост от това дали придобиващият е регистрирано по ЗДДС лице или не.

Ако придобиващият не е регистрирано по ЗДДС лице и от конкретното ВОП за същия не възниква задължение за регистрация по ЗДДС, то осъществяването на облагаеми вътреобщностни придобивания участват при формиране на оборот за задължителна регистрация по чл. 99 от ЗДДС и не възниква задължение за начисляване на данък за ВОП.

Тъй като в запитването е посочено че основната дейност на дружеството е продажба на МПС втора употреба, следва да се имат предвид изброените изключения в чл. 13, ал. 4 от ЗДДС, при които независимо, че са изпълнени общите характеристики на режима на вътреобщностното придобиване, не е налице ВОП. Съгласно т. 1 от същата правна норма не е вътреобщностно придобиване придобиването на стоки, за които доставчикът прилага специален ред на облагане за стоки втора употреба, произведения на изкуството, предмети за колекции и антикварни предмети, определен в законодателството на съответната държава членка.

По третия поставен въпрос:

Данъчното третиране по реда на ЗДДС в случаите, когато дружеството е регистрирано по ЗДДС и извършва продажби на превозни средства, различни от "нови превозни средства" на лица, които не са регистрирани по ЗДДС, зависи от режима на облагане, който е избрал лицето. При тези доставки не е налице ВОД, тъй като не е изпълнено общото условие на чл. 7, ал. 1 от ЗДДС. Съгласно тази правна норма вътреобщностна доставка на стоки е доставката на стоки, транспортирани от или за сметка на доставчика - регистрирано по този закон лице, или на получателя от територията на страната до територията на друга държава членка, когато получателят е данъчно задължено лице или данъчно незадължено юридическо лице, регистрирано за целите на ДДС в друга държава членка.

В случай че за извършваните доставки дружеството е избрало да прилага специалния режим по глава седемнадесета от ЗДДС, следва да се има предвид, че размерът на данъка се определя по формулата, посочена в чл. 88 от ППЗДДС, като начисляването му се извършва с издаването на протокол. Приложимата в случая данъчна ставка е в размер на 20 на сто съгласно разпоредбата на чл. 66, ал. 1 от ЗДДС. Информацията, която следва да съдържа протоколът, е определена с чл. 90, ал. 2 от ППЗДДС. Тези протоколи се описват в дневника за продажбите за данъчния период, като за тях се попълва информацията в колони 9 - 25 на приложение № 10 от ППЗДДС.

Дилърите съгласно разпоредбата на чл. 89 от ППЗДДС документират извършените от тях доставки по специалния ред на облагане на маржа с издаването на фактури и известия към фактури, в които се вписва "чл. 143 от закона". Във фактурите и известията към тях не се посочват данъчна основа и данък. Същите се описват в дневника за продажбите за съответния период, без за тях да се попълва информацията в колони 9 - 25 на приложение № 10 от ППЗДДС.

С разпоредбата на чл. 151, ал. 1 от ЗДДС е дадена възможност на дилърите да прилагат общия ред за облагане по закона при доставката на стоки втора употреба - превозни средства, различни от "нови превозни средства".

В закона, както и в правилника за неговото прилагане, не се предвижда от страна на дилъра да бъде подавано уведомление за това. В случаите на избор за облагане по общия ред на закона правото се упражнява, като във фактурата и известията към тях не се посочва, че се прилага специалният ред за облагане на доставката, т.е. не следва да се вписва текстът "чл. 143 от закона". В този случай дилърът – регистрирано по ЗДДС лице, на основание от чл. 86, ал. 1 от същия закон има задължение да начисли данък върху добавената стойност в размер на 20 на сто върху данъчната основа на доставката, като посочи данъка на отделен ред във фактурата за документиране на доставката. Документирането на тези доставки се извършва по общия ред на закона съгласно разпоредбата на чл. 151, ал. 5 от ЗДДС.

Следва да се има предвид, че когато дилърът е избрал да прилага общия ред, данъчната основа на доставката се определя по реда на чл. 26 и чл. 27 от ЗДДС.

В хипотезата на извършени доставки на стоки втора употреба - превозни средства, различни от "нови превозни средства", на лица, регистрирани за целите на ДДС в друга държава членка, за дилъра няма да е налице ВОД в случай, че той прилага специалния ред на облагане по глава седемнадесета. Законово това е регламентирано в чл. 7, ал. 5, т. 1 от ЗДДС, където доставките на стоки втора употреба, за които лицето прилага специалния ред на облагане на маржа на цената, изрично е посочено като изключение от режима на ВОД.

В случай че се извършват доставки на стоки втора употреба - превозни средства, различни от "нови превозни средства", на лица, регистрирани за целите на ДДС в друга държава членка и при тези доставки не се прилага специалният ред на облагане на маржа на цената, за дружеството ще е налице вътреобщностна доставка по смисъла на чл. 7, ал. 1 от ЗДДС.

По отношение наличието на тристранна операция следва да се има предвид, че тристранните операции са дефинирани в чл. 15 от ЗДДС и съгласно даденото определение в тристранните операции участват три регистрирани по ДДС лица от три различни държави членки, за които са налице едновременно следните условия:

1. регистрирано лице в държава членка А (прехвърлител) извършва доставка на стока на лице, регистрирано в държава членка Б (посредник), което след това извършва доставка на тази стока на лице, регистрирано в държава членка В (придобиващ);

2. стоките се транспортират директно от А до В;

3. посредникът не е регистриран за целите на ДДС в държавите членки А и В;

4. придобиващият начислява ДДС като получател по доставката.

От изложената фактическа обстановка в запитването и предвид гореизложените хипотези и нормативни основания е видно, че не са изпълнени кумулативно регламентираните в чл. 15 от ЗДДС условия и тристранна операция не е налице.

Директор на Дирекция „ОУИ” – Велико Търново: (п)

(не се чете)