РЕПУБЛИКА БЪЛГАРИЯ
НАЦИОНАЛНА АГЕНЦИЯ ЗА ПРИХОДИТЕ

№ 26-Р-37 от 07.06.2010 г. - ОТНОСНО: Данъчно третиране на намалението на капитала по реда на ЗКПО съгласно чл. 252, ал. 1, т. 5 от ТЗ

  ОТНОСНО: Данъчно третиране на намалението на капитала по реда на Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО) съгласно чл. 252, ал. 1, т. 5 от ТЗ

Фактическа обстановка:

Дружество "Б." АД е местно лице, чийто капитал се притежава от чуждестранно юридическо лице. През предходни отчетни периоди е реализирало загуби, в резултат на което към момента чистата стойност на имуществото е под размера на вписания капитал. Съгласно чл. 252, ал. 1, т. 5 от Търговския закон, когато чистата стойност на имуществото на дружеството спадне под размера на вписания капитал, ако в срок от една година общото събрание не вземе решение за намаляване на капитала, за преобразуване или прекратяване, регистрацията на дружеството може да бъде прекратена от съда. Поради това дружеството трябва да предприеме необходимите действия, за да спази законовите изисквания, като счита, че не е целесъобразно да се прекрати дейността му, а преобразуването му практически е невъзможно. За намалението на капитала дружеството трябва да използва както парични средства, така и непарични активи, представляващи акции в капитала на дъщерно дружество, поради недостиг на парична маса и необходимостта да се запази ликвидността на дружеството.

Поставени са следните въпроси:

1. Следва ли да се облагат с данък при източника по реда на чл. 194, ал. 1, т. 1 от ЗКПО паричните плащания и плащанията в натура, чрез акции, които ще се извършат в полза на чуждестранното юридическо лице – акционер, в резултат на намалението на капитала, при условие че в предходни отчетни периоди регистрираният капитал при учредяване на дружеството е бил увеличаван единствено чрез парични вноски на собственика и увеличения за сметка на неразпределени печалби и резерви не са извършвани, и ако следва, каква е данъчната основа за облагане?

2. Произтичат ли данъчни задължения по ЗКПО за местното юридическо лице "Б." АД при отписване на акциите му в дъщерното дружество с цел намаляване на капитала?

Във връзка с изложената фактическа обстановка и така поставените въпроси на основание чл. 10, ал. 1, т. 10 от Закона за НАП изразявам следното становище:

1. По първия въпрос:

На облагане с данък при източника по реда на чл. 194, ал. 1, т. 1 от ЗКПО подлежат дивидентите и ликвидационните дялове, разпределени (персонифицирани) от местни юридически лица в полза на чуждестранни юридически лица, с изключение на случаите, когато дивидентите се реализират от чуждестранно юридическо лице чрез място на стопанска дейност в страната.

Определението на понятието "дивидент" е дадено в § 1, т. 4 от ДР на ЗКПО. По смисъла на посочената разпоредба "дивидент" е разпределението в полза на лице, произтичащо от неговия дял в капитала на друго лице, вследствие на което намалява собственият капитал на последното, включително:

- доход от акции;

- доход от дялови участия, включително неперсонифицирани дружества, и от други права, третирани като доходи от акции;

- скрито разпределение на печалбата (т. 5 от § 1 на ДР на ЗКПО дефинира това понятие).

Не е дивидент разпределението, което съгласно счетоводното законодателство е отчетено при разпределящото лице като разход, с изключение на случаите на скрито разпределение на печалбата.

Дивидентът като понятие в търговското право се свързва с акцията, както и с наличието на печалба. Съгласно разпоредбата на чл. 181 от ТЗ акцията дава право на глас в общото събрание на акционерите, право на дивидент и на ликвидационен дял, съразмерни с номиналната стойност на акцията. Следователно правото на дивидент е имуществено право. Дивидентът представлява част, която собственикът получава от печалбата за изтекло време.

С разпоредбата на § 1, т. 6 от ДР на ЗКПО е дефинирано понятието "ликвидационен дял" за целите на ЗКПО и това е разпределението на дял от имуществото от едно лице при прекратяването му в полза на друго лице или при прекратяване на членството на това друго лице.

От цитираните законови норми е видно, че разпределянето на дивидент или ликвидационен дял не може да се отъждестви с намаление на капитала, извършено при условията на чл. 252, ал. 1, т. 5 от ТЗ. От изложената фактическа обстановка се вижда, че капиталът на дружество "Б." АД е бил увеличаван единствено чрез парични вноски на собственика и не са извършвани увеличения на капитала за сметка на неразпределени печалби. Следователно в този случай плащанията (парични и непарични), които ще се извършват в полза на чуждестранното юридическо лице - акционер, в резултат на намалението на капитала, не съдържат в себе си дивидент, както и не представляват ликвидационен дял, поради което не следва да се облагат с данък при източника по реда на чл. 194, ал. 1, т. 1 от ЗКПО.

По втория въпрос:

По отношение на данъчното третиране на отписването на акциите на "Б." АД в дъщерното му дружество с цел намаление на капитала, следва да се отбележи, че ЗКПО не съдържа правила, различни от счетоводните такива по отношение на отчитането на резултата от тази стопанска операция. Предвид това, че акциите, респективно дяловете в дъщерно дружество представляват финансови активи по смисъла на счетоводното законодателство - ЗСч и приложимите счетоводни стандарти (НСФОМСП и МСС/МСФО) при отписването им в резултат на намалението на капитала, е възможно да намерят приложение разпоредбите на ЗКПО, свързани с обратно проявление на вече възникнали данъчни временни разлики (чл. 35 от ЗКПО), както и с разпоредбата на чл. 45 от същия закон, доколкото за тези активи е наличен резерв от последващи оценки. В този случай при определяне на данъчния финансов резултат счетоводният финансов резултат се увеличава със стойността на отписания резерв от последваща оценка (преоценъчен резерв) при отписване на активи, които не са данъчни амортизируеми активи, когато при отписване на резерва не е отчетен счетоводен приход или разход. Увеличението се извършва в годината на отписване на актива.

При условие че не е извършвана преоценка на финансовите активи (акции или дялове в дъщерно дружество) и стойността на намалението на капитала е равна на отчетната стойност (цената на придобиване) на тези акции, то за местното юридическо лице „Б.” АД не произтичат данъчни задължения.

Изпълнителен директор на НАП: (п)

(Красимир Стефанов)